מס ירושה (עיזבון) ומס מתנה בארה"ב

בניגוד לישראל, חל בארה"ב מס ירושה על עיזבון הנפטר בהתאם לשווי העיזבון ובכפיפות לתנאים נוספים.

חלק הירושה הפטור ממס עיזבון תלוי בסוג האזרחות

• אזרח אמריקאי (U.S citizen or resident) – נכון לשנת המס 2016, חלק העיזבון הנמוך מ-$5,450,000 פטור ממס עיזבון בארה"ב (1).
• אזרח ישראלי ללא אזרחות אמריקאית (Nonresident alien) – נכון לשנת המס 2016, חלק העיזבון הנמוך מ-$60,000 פטור ממס עיזבון בארה"ב (2). בנוסף, זכאי האזרח הישראלי לקרדיט בשווי $13,000 כנגד כל מס עיזבון שחושב (3).

כיצד מחושב ערכו של הנכס לצורכי מס עיזבון?

ערכו של הנכס מחושב לפי שווי שוק ריאלי (Fair Market Value) בעת הפטירה.

מהו אחוז מס הירושה בארה"ב?

מדרגות מס ירושה  נעות בין 18%-40% בצורה פרוגרסיבית כתלות בשווי העיזבון.

הקשר בין מס מתנה לבין מס עיזבון

מדרגות מס מתנה זהות למדרגות מס עיזבון כדי למנוע מצב של "ירושה מוקדמת" המועברת בצורת מתנה.

חשוב לציין כי קיים הבדל מהותי בהגדרת החוק לגבי מיסוי הנכס בין אזרח אמריקאי לבין ישראלי שאינו אזרח אמריקאי מבחינת ההתייחסות למס מתנה ולמס עיזבון. כפי שיובהר בהמשך, הענקת מתנה טרם הפטירה יכולה לצמצם במקרים רבים או אף לאפס לחלוטין את ערך העיזבון החשוף למס.

מה ההבדל בחישוב שווי העיזבון בין אזרח אמריקאי לאזרח ישראלי?

בעוד אזרח אמריקאי מחויב לדווח על סך נכסיו ברחבי העולם כולו (כולל נכסיו בישראל) לצורך חישוב שווי העיזבון (4), מחויב האזרח הישראלי נטול אזרחות אמריקאית בדיווח רק על נכסיו בארה"ב (Property situated in the United States) לצורכי חישוב שווי העיזבון (5).

מהם נכסים בארה"ב הנכללים בחישוב העיזבון עבור אזרחים ישראלים ללא אזרחות אמריקאית?

על פי חוק, ייכללו הנכסים הבאים לצורכי חישוב שווי העיזבון (6):

1. נכסי נדל"ן הנמצאים בתחומי ארה"ב (7) – Real property physically located in the U.S.
2. נכסים מוחשיים הנמצאים בתחומי ארה"ב (8) –  Personal property physically located in the U.S.
3. ניירות ערך/מניות של חברות המאוגדות בתחומי ארה"ב (9) – Stock of corporations organized in or under U.S law.
4. חוב/הלוואה לישות אמריקאית (10) היוצרת ריבית שאינה פטורה ממס בארה"ב – Debt obligations within U.S.

כיצד מגדיר החוק השקעה כחלק משותפות לצורכי מס עיזבון ומס מתנה?

חלק גדול מההשקעות בארה"ב מבוצעות באמצעות התאגדות כשותפות. במקרה זה השותפות מוגדרת כבעלות חלקית או כבעלות מלאה של נכס הנדל"ן. לפיכך יחושב שווי העיזבון של "הנכס"  בידי השותף כערכו של חלקו היחסי בשותפות, והמוריש לא ייחשב כבעליו הישירים של הנכס כפי שמתבטא בסעיף הנ"ל.

בהתאם לחוק, אחזקה בשותפות מוגדרת כנכס לא מוחשי (Intangible Asset) (11) (12) ולפיכך אינה נמנית על הנכסים המוגדרים בסעיף הנ"ל.

האם אחזקה בשותפות (Partnership Interest) נכללת בחישוב שווי העיזבון?

כיום אין קביעה חד משמעית של רשות המס האמריקאית כי אחזקה בשותפות מוגדרת כנכס הנמצא בתחומי ארה"ב לצורכי חישוב שווי העיזבון (13) (14) (15). אולם רוב הפרשנויות קובעות כי סביר להניח כי שווי ערך האחזקה בשותפות יחושב לצורכי מס עיזבון (16) (17) אם מתקיימים שני התנאים הבאים:

1. השותפות מחזיקה בנכס נדל"ן הנמצא בתחומי ארה"ב.
2. פעילות השותפות מוגדרת  כ-Effectively Connected Income.

מכיוון שרוב השותפויות המבצעות השקעות בארה"ב עומדות בסעיפים הנ"ל, סביר להניח כי שווי האחזקה בשותפות יחושב לצורכי מס עיזבון.

מהם היתרונות של אחזקה בשותפות לצורכי מס עיזבון?

1. מתנה פטורה ממס – מתנה של חלק בשותפות (המוגדר על פי חוק כנכס לא מוחשי –Intangible Asset) לאדם שאינו אזרח אמריקאי, פטורה ממס מתנה, ובכך מאפשרת צמצום אפקטיבי של ערך העיזבון בעת הפטירה (12).
2. קיזוז התחייבויות השותפות מצמצם באופן מהותי את שווי ערך ההשקעה, שכן חישוב שווי ערך הנכס נקבע בהתאם לחוק על פי החישוב הבא:
   1. חישוב ערך ריאלי של השקעת המנוח בעת הפטירה.
   2. קיזוז התחייבות המשויכות למנוח על ידי השותפות.

הסבר: ברוב עסקאות רכישת נדל"ן בארה"ב לוקחת השותפות הלוואה כנגד הנכס שנרכש. התחייבות השותפות להחזר ההלוואה משויכת באופן יחסי לכל שותף בהתאם לאחוז אחזקתו בשותפות.

התחייבות זו, המוגדרת כ-Non-Recourse Liability, נכללת בטופס K-1 המהווה סיכום ההכנסות וההוצאות של השותף.

לרוב, התחייבויות השותף צפויות להיות גבוהות יותר מערך הכלכלי של חשבון השותף (Partner’s Capital Account). לפיכך, אם חישוב שווי הערך הריאלי של ההשקעה יתבצע על פי הערך הכלכלי של חשבון השותף, יסתכם ערכה הנקי של השקעתו בסכום שלילי אשר אינו חשוף למס עיזבון (18).

3. השותפות אינה חייבת בדיווח פטירתו של השותף לרשויות המס בארה"ב – מנהל העיזבון מטעם המנוח הוא שאחראי בביצוע הגשת הדוח ותשלום המס (19).

מהי השכיחות של מס עיזבון בארה"ב לאזרחים זרים (לא אמריקאים)?

בהתאם למידע הרשמי מאתר רשות המס בארה"ב, מתוך מיליוני המשקיעים בנכסים בארה"ב רק 182 פעמים נגבה מס עזבון בפועל, כשמתוכם 99 בלבד נובעים מהשקעות נדל"ן בארצות הברית (20). מדובר על אחוז כמעט אפסי של אזרחים לא אמריקאים בעלי השקעות בארה"ב שבפועל היו חייבים במס עיזבון.

לאור הסקירה לעיל, להלן המתווה המוצע לצורך הקטנת שווי העיזבון:

1. השקעה באמצעות חברה בישראל

חברה בע"מ אינה מוגדרת במסגרת החוק כיישות החשופה לצורכי מס עיזבון בארה"ב. אולם, יש לשים לב לעובדה שהשקעה באמצעות חברה משפחתית ששוקפה לצורכי מס בארה"ב עלולה להיות חשופה לצורכי מס עיזבון (21).

2. העברת החלק בשותפות (Partnership Interest) כמתנה

על פי החוק, העברה של אחזקה בשותפות (Intangible Asset) על ידי אזרח שאינו אמריקאי אינה חייבת במס מתנה, ולפיכך היא מהווה כלי אפקטיבי לצמצום חלקי או מלא של העיזבון החייב במס (22).

במידה והעברה זו התבצעה עד 3 שנים לפני תאריך פטירתו של המנוח, ערך המתנה עלול להיכלל בחישוב ערך העיזבון (23). עם זאת, החוק מאפשר החרגה של חלק מהעברות אלו לצורכי חישוב ערך העיזבון (24).

3. העברת הנכסים כמתנה לבן/בת הזוג

1. העברה לבן/בת זוג – על פי החוק, קיים פטור שנתי בגובה $148,000 על ערך הנכסים שהועבר במתנה לבן/בת זוג שאינם אזרחים אמריקאים (25).
2. העברה לאדם שאינו בן/בת הזוג – על פי חוק ישנו פטור שנתי בגובה $14,000 על ערך הנכסים שהועבר במתנה לכל אדם אחר, שאינו בן/בת הזוג.

במידה ונעשה שימוש בפטור בהתאם לסעיף 3(א), הערך הכולל של המתנה וחלק העיזבון שנותר יהיה 208,000$.

להלן פירוט החישוב:

סכום שנתי המועבר במתנה לבן/בת זוג הפטור ממס – $148,000

חלק העיזבון הנותר הפטור ממס עיזבון – $60,000

חלק העיזבון  והמתנה יחדיו הפטורים ממס – $208,000

4. ביטוח חיים על החלק החשוף לצורכי מס עיזבון

תשלומים המתקבלים מביטוח חיים  נחשבים לנכס הנמצא מחוץ לתחומי ארה"ב ולפיכך אינם מחושבים לצורכי מס עיזבון (26). קרי: ביטוח החלק היחסי של ההשקעה שחשוף לצורכי מס עיזבון הינו פתרון יעיל (אך יש להתחשב בעלותו).

5. רכישת הנכס באמצעות שותפות (LLC,LP)

כאמור, במצב זה מוגדר  הנכס בידי הלקוח כנכס  לא מוחשי (Intangible Asset)  בעל יתרונות מיסויים שהוצגו במאמר.

6. הקמה של  Trust בארה"ב או בישראל

פתיחת Trust מהווה יישות נפרדת ולכן אינה חייבת במס עיזבון על הנכסים המוחזקים במסגרת יישות זו. הבעיה העיקרית היא וויתור של בעלות על הנכסים לטובת ה-Trust, העלויות הכרוכות בהקמתה, אי הגמישות בשינוי מבנה היישות ודיווחי המס השוטפים (27).

7. מכירה של חלק השותפות/נכס נדל"ן במחיר שווי שוק הוגן (Fair Market Value)

מכירה של החלק בשותפות ב"מחיר שווי הוגן" תסייע בהקטנת שווי העיזבון הנותר למנוח. יש לציין כי הערך הניתן תמורת החלק בשותפות חייב להיות בשווי שוק הוגן (שאם לא כן, הוא עלול להיחשב כמתנה) ומהווה טְרַנְסַקְצְיָה מיסויית החייבת בדיווח במסגרת הגשת דוח המס השנתי.

לסיכום, האסטרטגיה המוצעת על ידנו מנצלת את נקודות התורפה הבאות:

1. שכיחות סטטיסטית זניחה עד כה (קרובה ל-0%) של החלת מס העיזבון בפועל על אזרחים לא אמריקאים.
2. קושי מובנה של רשויות המס בהגדרת החשיפה למס העיזבון כאשר נכס הנדל"ן מוחזק בשותפות.
3. ניצול הבדלים בין חוקי מס מתנה ומס עיזבון החלים על אזרחים לא -אמריקאים לצורך צמצום חלקי או מלא של העיזבון החייב במס.
4. ניכוי התחייבויות השותפות מסך העיזבון לצורך הקטנת ערכו לצורך חישוב המס.
5. השקעה באמצעות ישויות שאינן חשופות למס עיזבון בארה"ב.

ביצוע תכנון מס מוקדם עשוי למזער סיכונים הנובעים מחשיפה למס עיזבון במידה ניכרת ויקל עלינו ליישם ביעילות מרבית את דרך הפעולה הנ"ל עבורך.  

 אין לראות באמור לעיל משום המלצה לביצוע פעולות ו/או ייעוץ מס ו/או ייעוץ מכל סוג שהוא. המידע המוצג הינו לידיעה בלבד ואינו מהווה תחליף לייעוץ המתחשב בנתונים ובצרכים המיוחדים של כל אדם. כל העושה במידע הנ"ל שימוש כלשהו – עושה זאת על דעתו בלבד ועל אחריותו הבלעדית. אין להעתיק או לעשות כל שימוש בתכני האתר לכל מטרה אחרת מלבד שימוש פרטי, לא מסחרי, ללא קבלת אישור מראש ובכתב מבעלי virtue tax.